企业所得税核定征收转回查账征收的税务处理

核定改查账的资产税务处理
某企业2019年、2020年企业所得税均被税务机关核定征收，2021年由核定征收改为查账征收。
问题一：2019年12月份购入A设备，实际支付款项100万元，直至2021年未能取得发票。2021年改为查账征收后，A设备能否税前扣除折旧，如何确定计税基础?
问题二：2018年12月购入B生产设备(最低折旧年限为10年，不考虑净残值)，取得普通发票，价税合计金额100万元，2019年、2020年因企业所得税核定征收，因此企业一直未计提折旧，2021年改为查账征收后，税前扣除折旧时，如何确定折旧年限?10年还是8年?
总局公告2021年第17号针对上述问题明确如下：
一、企业能够提供资产购置发票的，以发票载明金额为计税基础;不能提供资产购置发票的，可以凭购置资产的合同(协议)、资金支付证明、会计核算资料等记载金额，作为计税基础。
二、企业核定征税期间投入使用的资产，改为查账征税后，按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。
依照17号公告规定，企业购入A设备，虽不能取得发票，但可按实际支付金额作为该设备的计税基础，计提并在税前扣除折旧。
税喵提醒：
17号公告关于不能取得发票情况下，如何确定资产计税基础的规定，实务中应注意以下风险：
1.若购入设备当期未能取得发票，改为查实征收后应积极争取对方补开发票，以规合理合规享受税收优惠政策，在安全合规的前提下，助力企业高效发展。企之间就计税基础金额的确定产生歧义。
2.应注意留存企业真实购入设备及所购设备已投入使用等相关资料，以规合理合规享受税收优惠政策，在安全合规的前提下，助力企业高效发展。企业之间就采购设备真实性产生歧义。
3.如果合同(协议)、资金支付证明、会计核算资料等方记载金额各不相同，17号公告并未明确如何确定所购资产计税基础，此种情况下应关注未来新文件及当地主管税务机关的具体规定。
依照17号公告规定，企业购入B设备，2021年改为查账征税后，可按剩余折旧年限8年税前扣除折旧。同时应注意，企业2021年及以后年度扣除折旧的基数为80万元，而不能以100万元为税前扣除折旧的基数。
综上，企业所得税由核定改查账征收，不仅涉及税前扣除折旧计税基础的确定，而且涉及折旧年限的确定。总局17号公告的处理规定一方面体现出了有利于纳税人的原则，另一方面体现出了资产无论在核定征收期间还是查账征收期间，均应计提折旧的思路。
来源：理税有道 作者：税喵
企业所得税核定征收转回查账征收的税务处理
税务机关应加强和规范企业所得税管理，积极督促核定征收企业所得税的纳税人建账建制，改善经营管理，引导纳税人向查账征收方式过渡。对符合查账征收条件的纳税人，要及时调整征收方式，实行查账征收。
纳税人企业所得税核定征收转为查账征收，不仅仅是征收方式的转变，还需要对其纳税年度的界定、资产的税务处理、允许弥补的以前年度亏损的处理等事项进行处理。
一、纳税年度的界定
纳税人企业所得税征收方式按年确定，以查账征收为原则，核定征收为例外。《企业所得税核定征收办法(试行)》规定，税务机关应在每年6月底前对上年度实行核定征收企业所得税的纳税人进行重新鉴定。重新鉴定工作完成前，纳税人可暂按上年度的核定征收方式预缴企业所得税;重新鉴定工作完成后，按重新鉴定的结果进行调整。
纳税人企业所得税由核定征收转回查账征收的，需要自转回查账征收公历年度的1月1日起依法进行账簿核算调调整和企业所得税纳税调整，确保年度的一致性。
二、资产的税务处理
资产不仅是企业生产经营的必要条件，也是纳税人企业所得税涉税处理的重要内容。纳税人核定征收企业所得税的，一般情况下是不需要考虑资产的税务处理。当纳税人企业所得税征收方式由核定征收转回查账征收时，纳税人存量资产的税务处理，直接影响企业所得税额的计算。
2021年6月，《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(国家税务总局公告2021年第17号)规定，2021年及以后年度汇算清缴，纳税人企业所得税核定征收改为查账征收后有关资产的计税基础的确定、折旧(摊销)期限的确定等税务处理按照以下规则进行：
1.企业能够提供资产购置发票的，以发票载明金额为计税基础;不能提供资产购置发票的，可以凭购置资产的合同(协议)、资金支付证明、会计核算资料等记载金额，作为计税基础。
2.企业核定征税期间投入使用的资产，改为查账征税后，按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。
三、以前年度亏损的处理
实行企业所得税核定征收的纳税人,其以前年度应弥补而未弥补的亏损不能在核定征收年度弥补。但在以后转换为查账征收年度时,在政策规定的期限内仍可继续弥补亏损。
《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法〉(试行)的通知》(国税发〔2008〕30号)规定,采用应税所得率方式核定征收企业所得税的,应纳所得税额计算公式如下:
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
在应税收入的确认上,《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》(国税函〔2009〕377号)规定,应税收入额等于收入总额减去不征税收入和免税收入后的余额。用公式表示为:
应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入
其中,收入总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。
企业征收方式由查账征收改为核定征收,其实行核定征收年度的应纳税所得额不得用于弥补此前年度发生的尚在法定弥补亏损期内的亏损;此前实行查账征收期间发生的亏损可以结转,用以后再次采取查账征收方式年度取得的应纳税所得额弥补,弥补期限应自发生亏损年度的次年起连续计算,最长不得超过5年。
来源：凡人小站 作者：李欣
企业所得税核定征收转为查账征收的衔接处理
随着税务管理越来越规范，各地税务机关对违反规定扩大核定征收企业所得税范围、按照行业或者企业规模大小“一刀切”地开展核定征收情况进行了清理整顿，要求企业完善会计核算转为查账征收。
一、核定征收企业所得税的范围
(一)可以核定的情形
根据《企业所得税核定征收办法(试行)》(国税发[2008]30号)的第三条规定，纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：
1.依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的;
2.依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账薄的;
3.擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的;
4.虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的;
5.发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的;
6.申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
(二)不得核定征收的企业或行业
为了加强对特定行业或特定企业的所得税管理，根据《企业所得税核定征收办法(试行)》(国税发[2008]30号)、《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》(国税函[2009]377号)、《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》(国家税务总局公告2012年第27号)规定，以下“特定纳税人”不得实行核定征收企业所得税：
1.享受《企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业(不包括仅享受《企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业，以及符合条件的小型微利企业)。
2.汇总纳税企业。
3.上市公司。
4.银行、信用社、小额贷款公司、保险公司、证券公司、期货公司、信托投资公司、金融资产管理公司、融资租赁公司、担保公司、财务公司、典当公司等金融企业。
5.会计、审计、资产评估、税务、房地产估价、土地估价、工程造价、律师、价格鉴证、公证机构、基层法律服务机构、专利代理、商标代理以及其他经济鉴证类社会中介机构。
6.专门从事股权(股票)投资业务的企业。
7.国家税务总局规定的其他企业。
《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发[2009]31号)第四条规定：企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。
对上述规定之外的企业，主管税务机关要严格按照规定的范围和标准确定企业所得税的征收方式，不得违规扩大核定征收企业所得税范围;对其中达不到查账征收条件的企业核定征收企业所得税，并促使其完善会计核算和财务管理，达到查账征收条件后要及时转为查账征收。
二、征收方式转换中收入与成本的衔接处理
实务中，核定征收企业绝大多数是采取按经营收入乘以应税所得率的方式计算企业所得税。在这种情况下，企业由核定征收转为查账征收，其在核定年度已经确认的经营收入通常不涉及税务衔接处理。但是，对于部分特定企业来说，由于会计与税法在确认收入方面存在着较大的差异，在纳税申报时不能简单地按照改为查账征收后的会计账面数字进行确认收入和成本，而是需要进行相应的衔接调整，否则会导致重复缴税。
以房地产开发企业为例，在开发产品完工之前，企业预收的售房款在会计上记入“预收账款”科目，按税法规定缴纳相应的城市维护建设税、教育费附加和土地增值税记入“应交税费”的借方，由于开发产品并未完工，此时会计上不需要确认相应的收入、成本和税金及附加，从而影响当期损益。但是，根据国税发[2009]31号的规定，即使开发产品尚未完工，只要企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，就应当在税务上确认为销售收入的实现;另外，企业发生的期间费用、已销售开发产品计税成本、税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。鉴于会计与税法对预售收入以及相应税金及附加的处理存在前述差异，如果房地产企业在开发项目预售阶段实行核定征收，在项目完工时调整为查账征收，就会涉及到较为复杂的衔接处理问题。
三、征收方式转换中资产的衔接处理
企业在按收入总额核定定率和按核定定额征收企业所得税的情况下，企业成本费用支出额、扣除额不能准确核算，成本费用的真实性不能确定。因此，当纳税人由核定征收转为查账征收后，应当对核定征收期间结转过来的成本费用进行合法性、真实性分析，提供以后年度允许税前扣除的资产历史成本资料，并以此确定资产的计税基础。在确定计税基础的过程中，资产购入时的发票就显得非常重要。在核定征收的情况下，购入资产没有发票时也不影响核定征收应纳税额。但是，转为查账征收后，资产的计税基础要以发票为基础确定。
固定资产、无形资产和长期待摊费用等长期资产，核定年度无论是会计上是如何处理的，在转为查账征收后，应从资产投入时至转为查账征收上月为止计算已经使用年限。固定资产等在查账征收剩余的折旧(摊销)年限，等于以不低于税法规定的最低使用年限减去已经使用年限;固定资产等在查账征收时的计税基础应减去已使用年限内按税法规定计算的折旧(摊销)额。
《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(国家税务总局公告2021年第17号)“四、企业所得税核定征收改为查账征收后有关资产的税务处理问题”规定：
1.企业能够提供资产购置发票的，以发票载明金额为计税基础;不能提供资产购置发票的，可以凭购置资产的合同(协议)、资金支付证明、会计核算资料等记载金额，作为计税基础。
2.企业核定征税期间投入使用的资产，改为查账征税后，按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。
四、征收方式转换后查账征收年度盈利不得弥补核定征收年度会计账目亏损
在核定征收方式下，无论企业实际是盈利还是亏损，均按核定的数额缴纳企业所得税，即税法不确认企业核定年度的亏损。因此，企业由核定征收方式改为查账征收，其核定年度会计核算中的亏损不得在查账征收年度进行弥补。与此对应，如果企业从查账征收转为核定征收，核定征收年度核定的应纳税所得额也不得弥补之前查账征收年度的亏损。
五、征收方式当年的企业所得税处理
根据《企业所得税核定征收办法(试行)》(国税发[2008]30号)的规定，税务机关应在每年6月底前对上年度实行核定征收企业所得税的纳税人进行重新鉴定，对符合查账征收条件的纳税人要及时调整征收方式，实行查账征收。
根据税法规定，企业所得税是按年计算，鉴定的期限应当从当年1月1日开始。如果改变征收方式是在第一季度申报期后进行的，因一季度已经按照核定征收方式申报缴纳了所得税，这就涉及到改变征收方式当年已缴所得税的处理。
比如，甲公司2020年实行核定征收，按季预缴所得税，2021年5月进行了重新鉴定，当年被调整为查账征收。在这种情况下，由于甲公司同一季度已经按照核定征收方式缴纳了企业所得税，改为查账征收方式后其在申报预缴二季度企业所得税时，已经按照核定征收方式缴纳的可以作为已缴税款进行申报处理。